深度解讀中國民企成本會計處理

原創：楊德松注冊會計師

11小時前 · 福建普和會計師事務所有限公司注冊會計師

十年前在我單位實習由我帶過的大學生阿蓉，前幾天打電話給我，說她畢業後一直在二線發達城市的一家會計師事務所工作，2016年通過了和注稅師考試，2019年注會師也過了，感覺事務所經常加班，工作太累了，待遇也不是很理想，年前被事務所服務過的一家民企老闆欣賞，正好趕上民企原财務總監離職，于是受聘這家民企做财務總監，上任才三個月，說企業的成本和往來挂帳理不順，民企的成本核算，書本上沒有學過，股東之間、公私卡之間、關聯企業帳務往來頻繁，大多有去無回，問老闆，老闆說這個錢不用還了，會計看着辦，她感覺很困惑，想把企業的财務理順，但又不知從何下手？問我民企的成本及财務管理應該怎麼做？

我問她所在民企的情況，她說這家民企是個家族式民用消費品企業，有全國有十多家成員企業，幾個核心工廠每個廠都有好幾百工人，并給我發來一個問題文檔，文檔顯示的主要問題是：

1公司成本管理非常混亂，生産車間與材料倉庫連在一起，生産用料由車間直接在材料倉庫拉走，沒有履行任何領料手續，會計上做帳用的領料單，要會計自己根據外帳記錄随意做生産領用表做帳，遇會計離職時，新接手會計不知如何處理；

2企業收付款有很多走老闆私卡，很多收入沒有入外帳報稅，外帳體現收入不到實際收入的三分之一，很多小材料沒有向供應商要發票，有些供應商采取無票價和有票價兩種價格，如企業要發供應商要收取高額稅點，老闆為了省稅直接走私帳沒向供應商索要發票。

3企業股東之間，關聯企業間轉帳十分頻繁，相互開票經常發生，但對于款項的結算毫不在意，而且關聯企業間相互挂帳不能互相印證，不知業務是否真實發生？

4外帳應收應付其他應收其他應付往來挂帳很大，很多是長年挂帳，一直未清理，現在想要理順，不知從何做起？

5企業應交稅金項目，特别是應交增值稅項目，帳務處理非常混亂，帳上的數據與增值稅申報表，近五年來就沒有相符過。

6主要成員企業工廠的外帳存貨規模很大，外帳存貨金額接近年收入的55%，主要體現在原材料、和生産成本（材料）上，每月月末産成品數據均為零。

7其中一個工廠的外帳存貨又小得可憐，該廠外帳年銷售收入6000多萬，19年末資産負債表上顯示存貨隻有124萬元，科目餘額表上顯示原材料74萬，生産成本50萬元，産成品沒有餘額。

7主要企業帳上其他應付款（股東）挂帳五千多萬，而且越挂越大，原來是注冊資本八千萬，隻實際到資一千萬，但企業資産規模八千多萬，資本不足，主要靠向股東借款支撐。

8主要企業毛利率不到百分之九，成員企業外帳平均毛利率不到10%，經實際測算主要企業産品的實際平均毛利率不低于28%，有的産品實際毛利率高達45%。

9企業一線員工大多沒交醫社保，還有一個更為敏感的問題，就是企業外帳上體現的員工人數，隻有實際上班的員工人數的百分之四十幾。

10外帳體現的百分之四十幾的員工的報稅工資，比員工實際拿到手的工資平均要低30%左右，其中最為離譜的是車工的工資，車工實際月工資大多在6000至10000之間，車工的平均月實際工資在7000元左右，而外帳體現的車工月工資隻在3500至5500之間。

11雖然她應聘的是企業的财務總監，其主要的工作實際是處理企業的外帳，企業的内帳及款項的收付由老闆自己人控制。

我看了她發過來的這個文檔，裡面講述的問題，在民企其實很普遍，主要就是如何處理民企的外帳問題，但凡是做過民企會計的人都知道，民企大多是不規範的，大多數民營企業在稅務管理上都是有問題的，如何做好企業外帳，這是一個技術活，可以說沒有任何一本教科書寫過，一個會計要如何做民企的外帳，沒有任何一本教科書寫過，一個會計要如何做民企的外帳産品成本。

現就财務總監阿蓉反映的問題，來挖掘一下民企的外帳成本問題：

一、關于民企外帳毛利率問題：

1、需知曉行業實際平均毛利率，本企業實際毛利率；

2、知曉行業外帳平均毛利率，以了解行業外帳平均虛假程度；

3、企業的外帳毛利率原則上不低于行業外帳平均毛利率；

4、企業外帳毛利率不能處在整個行業外帳毛利率的倒數20%以内。、

企業實際毛利率，通常在20%以上，上到什麼程度，要看産品工藝的複雜程度，要看産品的品牌情況，如果品牌價值很大，則毛利會更大；外帳毛利率的設定，外帳毛利率通常為10%-13%-18%-22%-25%，民企外帳毛利率大于30%的很少見。

5、企業外帳毛利率确定以後，企業外帳的成本率就定了，用100%減去外帳毛利率，就是外帳的成本率，比如說外帳毛利率15%，那麼外帳的成本率就是85%，這個計算很能簡單。

工業免抵退企業，成本中有一個征退稅差，在設定毛利率時，要把這個因素考慮進去，使産品實際成本率，加上征退稅差成本率，等于設定的外帳成本率。

設定毛利率不能是一個整數比率，一定是一個帶幾個小數點有尾數的毛利率，比如毛利率15.2648%，就比單純的15%看越來真實得多。

行業實際平均毛利率需靠行内人的經驗估計，作為會計要多向業内人士請教。

本企業毛利率的設置，要保證本企業的增值稅實際稅負，要高于本行業稅務預警稅負20%以上，最好是處于行業外帳平均稅負水平以上，這樣的外帳毛利率設置，能使企業避開因增值稅稅負低下而引發的稅務檢查風險。

一個企業實際收入5000萬，外帳隻體現收入1000萬，企業有4000萬的收入沒有申報納稅，如果餘下的1000萬報稅收入的稅負還要做得很低，進而引發稅務檢查而出事，那就太不劃算了，要麼是企業老闆太貪，要麼是企業外帳會計太菜。

二、外帳成本結構問題

成本結構就是成本中料工費的比例構成，在産品毛利率既定的前提下，成本中材料占比大，增值稅就交得少，成本中工資比例大，交的增值稅就多，制造費用中的一些明細，也能抵減增值稅，但制造費用中有的增值稅稅率是5%，3%，6%，有的是普票入帳，制造費用的增值稅節稅能力比材料可能要差一點。

外帳成本結構的設定，要考慮行業平均稅負和行業預警稅負，在外帳期末存貨水平合理的情況下，成本 結構的設定，決定了企業實際稅負的高低。

某企業産品的實際毛利率是38%，實際人工成本，占産品實際收入的的比例高達29%，實際材料成本占收入的比例隻有25%，制造費用占收入8%；其外帳體現的毛利率為22%多點，意味着不含收入100，産品不含稅成本78，具體為：材料55 人工15 制費8=78。

其增值稅實際稅負最低為（100-55-8）×0.13×100%=4.81%，

該企業所屬行業平均稅負為3.5%，預警稅負為2.8%，該企業外帳體現的實際稅負高于4.8%，是當地的納稅大戶，網站裡納稅大戶的牌扁一大堆，每年納稅信用等級都評A，有誰會認為，該企業實際上是一個精心設計的逃稅大戶。

回過頭來看阿蓉所在的企業，一半的工人沒進外帳，外帳體現工人工資水平比實際工資水平低很多，你就知道這到底是什麼原因了，要理解外帳的成本結構問題，百度百科有一個詞條文章《增值稅理論稅負》，是我十多年前撰寫的，大家可以去看一下，看完之後，你會對增值稅的本質有一個系統 了解，對外帳成本結構的設置有一個獨到的理解。

成本結構的問題：材料占收入的比例是多少，人工占收入的比重是多少，制造費用占收入的比重是多少，不同行業是不一樣的，太多太少都不正常，對于勞動密集型 企業，如玩具廠制衣廠鞋廠，人工占比肯定大，如果企業人工占比做太低，比方說制衣廠的人工費低于12%，且材料占比太大，長些以往，那肯定是會被稅務關注的。

三、完工産品成本的确定

1根據産品的設定毛利率和不含稅售價确定外帳成本價格；

2根據外帳成本價格與完工入庫數量确定完工産品總成本；

3根據帳面制造費用結餘估算完工産品應分攤的制造費用；

4根據帳面人工結餘估算完工産品應分攤的人工成本；

5根據完工總成本，減去完工應分攤的制造費用及人工費，得出完工産品應分攤的總材料成本，即完工産品材料采用倒擠法産生。

6确定完工總成本，完工總制造費、完工總人工費、完工總材料費後，根據具體産品完工成本占整體完工總成本明細的比例，來分配具體完工産品應承擔的成本明細。

7完工産品總材料總人工由成本 結構設定，總制費根據帳面金額與期末在産品合理分攤，制造費用中水電費折舊廠租人為造數的可能性不大，所以根據帳面數據據實分攤的可能性較大。

8上述核算辦法限于産品系同一系列，或料工費比例大緻相同的系列産品計算，如料工費比例不同，則須單獨确定料工費。

四、每月完工産品數量的确定

A定型長期産品，每月都會生産入庫，正常每月月末應保持一周至1個月的銷售庫存，期末必須有庫存，如果需季節性儲備，則期末庫存可增大。

期初數 本期完工數-本期銷售數=期末庫存數

本期完工數=本期銷售數 期末庫存數-期初庫存數

首先要确定期末最低庫存數

B訂單一次性産品，則訂單多少就生産入庫多少，否則生産出來以後賣不出去就麻煩了。

訂單生産期跨月，則各月生産入庫數之和應等于訂單總數，不多不少。

五、關于完工産品包含的材料包裝

A材料消耗重量數量與完工工産品重量數量有一定的比對關系

B包裝物數量與産品産量有一定的比例關系，就是出料的包裝物數量與實際産量要匹配。

C邊角料下角料與産量有一定的比例關系。

D通過小材料消耗可以推算出企業的産量。

E産品産量與材料配方用量有一定的關系，不能有的材料用得太多，有的材料又用得太少或沒有用。

六、關于産成品科目設置（以制衣廠為例）

1、制衣廠産品分幾大系列，不同的規格，或根據客戶訂單要求新增産品，這裡面有一個問題，同樣是襯衣， A訂單裡的襯衣售價50元，B訂單裡的襯衣售價150元，兩者不是一個東西，價格差距很大，有會計問？能不能以月平均單價核算成本？50元 150元，平均售價是100元，如果毛利20%，成本單價能不能平均做成80元？答案肯定是不行的，産品的銷售價格，一定要大于産品的成本價格，這是商業規則，用平均價格核算成本，稅務檢查就過不了關。

2、對于襯衣，能否設置A訂單襯衣，B訂單襯衣，這樣可以進行區分，這個從理論上講是可以的，但又有一個問題，如每個訂單都設一個産成品科目，軟件到最後可能沒空間增加科目了，科目太多，要查什麼很困難，也不現實。

3、可以隻設一個”産成品-襯衣“的二級科目，入庫時單價不同，轉出時一一對應轉就行了，為了不出差錯， 凡是已經賣掉結轉完了的欄目，倒回去在入庫憑證摘要欄作一個**号備注，表示這個入庫的也賣掉轉出了。

4、有審計稅審需要做期末存貨盤存表時，要按不同的數量，對應不同的單價來做，不能用總數量和平均單價做表。

七、訂單式成本核算辦法

A根據産品的實際毛利率，和訂單不含稅銷售總額，确定訂單産品的成本總額；如訂單不含稅總銷售2619867.26元，按成本率0.8452折算，其總成本應為2214311.81。

B根據成本總額2214311.81，結合生産成本帳面情況，按照成本 結構設定确定材料、人工、制造費用。

C根據制造總成本，占不含稅訂單總銷售額的比例，分攤訂單中各明細産品的制造總成本

D根據分攤好的訂單中各産品的制造總成本，占訂單制造總成本的比例，分配相應訂單中産品對應的料工費。

E訂單式成本核算的問題: 訂單内産品料工費同比例，實際上是不存在的，比方說A産品的材料消耗比例，與B産品的未别相同; 訂單一直在增加，每個訂單做一個二級科目，有的軟件科目啟用後，就不能删除，那科目就會越來越多，到一定時候，軟件就用不了了。

八、關于毛利率成本結構料工費占多大比例

民企大多數的帳是不真實的，這個是公開的秘密，不用多講，關于毛利率，有一個問題，企業的實際毛利率是多少，如果據實做帳要交多少稅？老闆願不願意老實交稅？這個不用說，天下民企都一樣，想少交稅。假設實際毛利率是35%，外帳體現毛利率是25%？15%？10%？還是8%？不同的行業有不同的做法，比如某企業，是工業免抵退企業，接單的實際毛利率是30%，這個行業但凡是出口的，都會去買票退稅，其外帳毛利率如果做10%，就意味着要虛增20%的成本，很有可能的做法是人工少列5%，材料多列25%，總體增20%，對于民企的帳，毛利率低于10%是有風險的，100家同行企業，你的毛利率指标不要做到最後的那十家。

九、生産成本科目的設置

1、按具體産品設置生産成本明細帳

一級科目（生産成本）

二級科目（某具體産品）

三級科目（材料/人工/制造費用）

各期同時按具體産成品結轉完工産成品。

2、按大類産品設置生産成本明細帳

一級科目（生産成本）

二級科目（某大類産品）

三級科目（材料/人工/制造費用）

各期同時按具體在類對應的具體産成品結轉完工産品。

3、按訂單位産品設置生産成本明細帳

一級科目（生産成本）

二級科目（某訂單産品）

三級科目（材料/人工/制造費用）

各期同時按訂單内具體産品結轉完工産成品。

4、設置綜合生産成本明細帳

一級科目（生産成本）

二級科目（材料/人工/制造費用）

以上四種生産成本科目設置方法，民企采用比較多的是第4種和第3種，第1和第2種對内控的要求太高，一般的企業做不到，第4種最簡單，可能百分之九十以上的民企，都采用這種模式。